La semana pasada introdujimos las modificaciones del Real Decreto-ley 3/2016 y vimos en qué consistían las medidas y cuándo entrarían en vigor. Hoy vamos a centrar nuestra atención en las modificaciones en el Impuesto sobre Sociedades.
¿Cuáles son las principales modificaciones en el Impuesto sobre Sociedades del Real Decreto-ley 3/2016?
1) Limitación a la deducción de pérdidas por transmisión de participaciones. (art. 21 LIS)
Estas modificaciones serán aplicables a partir del 1 de enero de 2017 y consisten en:
- No estarán exentos el reparto de dividendos o plusvalías en transmisión de participaciones de entidades radicadas en paraísos fiscales al recibirlos una sociedad española. La excepción será cuando tales paraísos fiscales se encuentren en la Unión Europea y tributen nominalmente al 10%, teniendo la residencia un motivo económico válido.
- No serán deducibles las pérdidas que se produzcan en la transmisión de participaciones de entidades residentes que cumplan las condiciones para aplicar la exención de dividendos y de plusvalías originadas por su transmisión ( participación significativa del 5% o valor de adquisición de 20 millones de euros ).
- Tampoco serán deducibles las pérdidas producidas en la transmisión de participaciones en entidades no residentes en que, no alcanzando un porcentaje significativo de participación, la entidad participada no esté sometida a un impuesto similar al nuestro con nominal mínimo del 10%.
- Si la participación es inferior al 5% o bien de menos de 20 millones de euros, sí que se permite la pérdida, salvo que la participación hubiera sido transmitida por otra entidad del grupo, en cuyo caso se minora en las rentas positivas generadas por la anterior transmisión y que hubieran estado exentas o con derecho a la deducción por doble imposición. También se minora la pérdida en todos los dividendos exentos que, desde 2009, se hayan aplicado. Se trata, pues, de analizar toda la operación en su conjunto, evitando la aplicación de ingeniería financiera.
- Lo dicho anteriormente no se aplicará en caso de extinción de la sociedad participada, salvo por operaciones de reestructuración.
2) Pérdidas por deterioro de participaciones (arts. 13.2 y 15.k)
Estas modificaciones también serán aplicables a partir de enero de 2017.
- Actualmente, no son deducibles fiscalmente las pérdidas por deterioro en la participación en el capital de sociedades. En la modificación se reafirma lo anterior pero por dos vías: la primera es negando su deducibilidad en el artículo 15 de la ley del Impuesto sobre Sociedades, siempre que se posea una participación significativa (5% o 20 millones de euros así como en el caso de enajenación de las mimas. La segunda es estableciendo en el artículo 13 que tampoco serán deducibles las pérdidas por deterioro de participaciones en los casos restantes.
- Ahora bien, para aquellos deterioros que sí resultaron deducibles, antes del 1-1-2013 se establece la reversión obligatoria de las pérdidas por tales deterioros. Se integrarán a un mínimo de la quinta parte de las mismas a partir ya de ejercicios iniciados en enero de 2016. Ahora bien, si se produce una reversión mayor, porque los fondos propios de la filial se incrementen o exista una recuperación de su valor contable, en ese caso se integrará toda la renta positiva que se ponga de manifiesto. En caso de que quedara deterioro por integrar, se efectuaría en los años que restaran, literalmente, hasta el primer ejercicio que se inicie en 2020.
- En este caso, si se produce una reversión mayor porque los fondos propios de la filial se incrementen o porque exista una recuperación de su valor contable, en ese caso se integrará toda la renta positiva que se ponga de manifiesto. Si quedara deterioro por integrar, se efectuaría en los años que restaran, linealmente, hasta el primero ejercicio iniciado en 2020.
- Si en los ejercicios iniciados desde 2016 a 2020 se transmite la participación, se integrarán las cantidades pendientes de revertir con el límite de la renta positiva derivada de la transmisión.
3) Imposibilidad de deducir las rentas negativas producidas por valoración a valor razonable de carteras (art. 15.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades)
Cuando se trate de carteras de negociación que se valoren a valor razonable, que se contabilicen en la cuenta de pérdidas y ganancias por aplicación de la norma contable, no serán deducibles, salvo hasta el importe del incremento de valor previamente integrado en la base imponible.
Esta modificación también será aplicable a partir de 2017.
4) Rentas de establecimientos permanentes (EP’s) en el extranjero (art. 22 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades)
- No se podrán integrar, a partir de los ejercicios iniciados en 2017, las rentas negativas de los Establecimientos Permanentes. Es decir, la posible pérdida sólo se podrá aplicar fiscalmente en el caso de cese minorado por las rentas positivas de dicho EP con derecho a exención o a la deducción por doble imposición en la matriz.
- La opción existente de aplicar la exención en los beneficios de los establecimientos permanentes o la deducción de los impuestos efectivamente pagados que nos indican los artículos 22 y 31 de la ley, se puede ejercitar por cada uno de los EP en la entidad, incluso entre los que radiquen en un mismo país.
5) Limitación a la compensación de pases imponibles negativas (BIN’s) y a la reversión de DTA para grandes empresas (DA 15ª de la Ley del Impuesto sobre Sociedades)
En este caso, será aplicable a partir de 2016.
Las entidades con una cifra de negocio el ejercicio anterior superior de 20 millones verán limitada la compensación de sus Bases Imposibles Negativas al 50% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización para entidades con INCN. Ahora bien, se la sociedad ha facturado más de 60 millones de euros, ese límite será del 25%, además de desaparecer el importe mínimo de compensación de 1 millón de euros.
Por su parte, las entidades con un volumen de negocio menor de 20 millones de euros seguirán aplicando en 2016 el límite del 60% y el mínimo del millón de euros. En 2017, si se mantiene lo dispuesto legalmente, aplicarán el 70%.
6) Nuevo límite a la aplicación de las deducciones por doble imposición interna e internacional (DA 15ª Ley del Impuesto sobre Sociedades)
También será aplicable a partir de 2016.
Los contribuyentes que facturen 20 millones, tendrán un límite en la deducción por doble imposición interna o internacional. Este límite será del 50% de su cuota íntegra y opera no solo sobre las deducciones generadas en 2016, sino sobre las que estuviesen pendientes de aplicación desde el 1 de enero de 2015. Se trata, pues, de un diferimiento en la posibilidad de deducir las mencionadas deducciones.
Como podemos observar, son bastantes las modificaciones que afectarán al Impuesto sobre Sociedades, tanto a partir de los ejercicios iniciados en 2017, como los que afectarán a los que deberán realizarse este mes de diciembre de 2016.
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